Você conhece o regime aduaneiro especial de Admissão Temporária para Utilização Econômica?

Você sabia que há uma maneira de se recuperar o PIS/COFINS-Importação pago no regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica para as empresas sujeitas ao regime não cumulativo?

Acompanhe este artigo e CONHEÇA COMO se creditar das importações sujeitas ao pagamento do PIS-Importação e COFINS-Importação…

 

1. BREVE INTRODUÇÃO

O PIS/COFINS-Importação pago no regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica pode ser recuperável para as empresas sujeitas ao regime não cumulativo. Fonte da imagem: Rand.

 

As empresas brasileiras que importam bens sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica incorrem em gastos elevados com o pagamento de tributos proporcionais, incluindo a contribuição para o PIS/PASEP-Importação e a COFINS-Importação (“PIS/COFINS-Importação”).

Conforme será visto no presente artigo, tais bens são essenciais à sua atividade econômica e, de acordo com a legislação vigente e jurisprudência atual dos Tribunais, devem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos de contribuição para o PIS e COFINS sobre a receita bruta (“PIS/COFINS)” na sistemática não cumulativa.

Antes de adentrar a análise, destacamos que a mesma se desenvolveu à luz do sistema normativo afeto à legislação aduaneira atual, que contém idiossincrasias e vicissitudes que já foram amplamente debatidas, inclusive neste Blog, em trabalhos dos Professores Luis Henrique Guimarães e Renata A. de F. V. Araujo, que impõem a existência de um novo conjunto normativo harmonioso com a autonomia do direito aduaneiro em face do direito tributário como preconizado por Thiago do Poço Chaves [1], no qual constassem disposições voltadas especificamente à tributação aduaneira.

Portanto, trata-se de tema relacionado a tributação aduaneira e que por óbvio não pode ser analisado de um ponto de vista puramente fiscal.

 

2. O REGIME DE ADMISSÃO TEMPORÁRIA PARA UTILIZAÇÃO ECONÔMICA

O bem importado sob Regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica não integra o ativo imobilizado do importador. Fonte da imagem: Pinterest.

 

Os bens importados sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica estão sujeitos ao pagamento dos impostos federais e do PIS/COFINS-Importação proporcionalmente ao seu tempo de permanência no território aduaneiro.

Esta proporcionalidade é obtida pela aplicação do percentual de 1% (um por cento), a cada mês (ou fração de mês) compreendido no prazo de concessão (vigência) do regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica, sobre o montante dos tributos originalmente devidos.

De acordo com o parágrafo 2º do artigo 373 do Decreto nº 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro), para efeito do regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica:

 

“[…] considera-se utilização econômica o emprego dos bens na prestação de serviços a terceiros ou na produção de outros bens destinados a venda”

 

Ou seja, os bens aplicados na admissão temporária para utilização econômica, só podem se beneficiar do pagamento proporcional se forem diretamente utilizados nas atividades de serviço ou produção desempenhadas pelo importador.

Como se trata de uma admissão temporária para utilização econômica, o contrato que suporta a vinda do bem para o Brasil deve ser um contrato de arrendamento operacional, aluguel ou empréstimo, firmado entre o importador e a pessoa estrangeira.

Tal relação jurídica não pode ser formalizada por meio de um contrato de compra e venda ou mesmo de um contrato de arrendamento financeiro (que pressupõe a existência de opção de compra), conforme se observa do artigo 379 do Regulamento Aduaneiro, abaixo transcrito:

 

Art. 379.  O regime de admissão temporária de que trata este Capítulo não se aplica à entrada no território aduaneiro de bens objeto de arrendamento mercantil financeiro, contratado com entidades arrendadoras domiciliadas no exterior (Lei no 6.099, de 12 de setembro de 1974, art. 17, com a redação dada pela Lei nº 7.132, de 26 de outubro de 1983, art. 1º, inciso III).

 

Para fins contábeis, o tratamento aplicado aos arrendamentos financeiro e operacional são distintos.

Segundo a Resolução CFC nº 1.304/10, que aprovou o “NBC TG 06 – Operações de Arrendamento Mercantil”, no arrendamento financeiro há a transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo ao arrendatário e este, desde o início, deve integrar o bem às contas do seu balanço patrimonial.

Por outro lado, no arrendamento operacional o bem deve ser contabilizado no balanço do arrendador e os pagamentos da prestação do arrendamento devem ser reconhecidos pelo arrendatário como despesa.

Ou seja, o bem importado sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica não integra o ativo imobilizado do importador, a não ser que venha a ser nacionalizado – o que, a princípio, não é a sua intenção.

Observa-se, portanto, que o bem admitido no Brasil por meio do regime de Admissão Temporária  para Utilização Econômica possui três características que merecem destaque nesse estudo:

 

(i) sua entrada no País é efetivamente onerada pelo PIS/COFINS-Importação (ainda que proporcionalmente ao seu tempo de permanência no território nacional);
(ii) em virtude de exigência legal, tal bem deve ser diretamente utilizado na prestação de serviços a terceiros ou na produção de outros bens destinados a venda; e
(iii) para fins contábeis, não há a sua incorporação ao ativo imobilizado do importador (arrendatário).

 

Como será visto a seguir, os itens (i) a (iii) acima demonstram que o bem importado sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica possui todos os requisitos necessários para ser considerado um insumo para fins de apuração do PIS/COFINS não cumulativo.

 

3. O REGIME NÃO CUMULATIVO DO PIS/COFINS E A POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO

O direito ao creditamento de impostos em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços admitidos sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica está previsto na legislação atual. Fonte da imagem: AZ Central.

 

O regime não cumulativo do PIS/COFINS foi instituído pelas Leis nº 10.637/2002 (conversão da Medida Provisória nº 66/2002) e 10.833/2003 (conversão da Medida Provisória nº 135/2003), sujeitando determinadas empresas a recolherem tais contribuições à alíquota combinada de 9,25% sobre o total das receitas auferidas no mês, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, descontados os créditos previstos nos incisos I ao XI do artigo 3º das duas leis acima referidas [2]:

 

I – bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
III – energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
V – valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica;
VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
VII – edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa;
VIII – bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor;
X – vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção;
XI – bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços;

 

Nessa época ainda não existia o PIS/COFINS-Importação.

Este foi instituído apenas em 2004, com a publicação da Lei Lei nº 10.865/2004 (conversão da Medida Provisória nº 164/2004), tendo como fato gerador a entrada de bens estrangeiros no território nacional; ou o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado.

Note-se que o PIS/COFINS receita bruta e o PIS/COFINS-Importação possuem regulamentações distintas. Tais contribuições não se misturam, a não ser nas hipóteses expressamente estabelecidas pela legislação.

Um exemplo disso é a previsão contida no artigo 15 da Lei nº 10.865/2004, que confere às pessoas jurídicas sujeitas à apuração do PIS/COFINS não cumulativo o direito de se creditar das importações sujeitas ao pagamento do PIS/COFINS-Importação.

Este permissivo legal não se confunde com o direito de crédito previsto no artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, mencionado no início deste capítulo.

A lista contida no artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 possui apenas cinco itens, quais sejam:

 

I – bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes;
III – energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV – aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa;
V – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

 

Além disso, as exigências quanto a forma de cálculo dos créditos advindos de importações são diferentes daquelas que resultam de transações domésticas.

O § 1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 estabelece que o crédito calculado sobre transações com pessoa jurídica domiciliada no Brasil é determinado por meio da aplicação da alíquota do PIS/COFINS receita bruta (9,25%) sobre o valor:

 

(i) dos bens para revenda e dos bens ou serviços utilizados como insumo, adquiridos no mês;
(ii) da energia, aluguel, contraprestação de arrendamento, armazenagem e frete na operação de venda, incorridos no mês;
(iii) dos encargos de depreciação e amortização das máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, edificações e benfeitorias em imóveis, bens incorporados ao ativo intangível, incorridos no mês;
(iv) dos bens devolvidos no mês.

 

Salienta-se que, na situação acima, não importa o valor do PIS/COFINS efetivamente pago sobre o bem ou serviço considerado creditável. A pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo sempre calculará o crédito do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 com base na alíquota padrão de 9,25%, ainda que adquira bens, por exemplo, de uma pessoa jurídica sujeita ao regime cumulativo (cuja alíquota paga sobre a receita bruta é de somente 3,65%).

Já nas importações, o § 3º do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 determina que o crédito é apurado mediante a aplicação das alíquotas impostas na importação dos bens ou serviços (atualmente 11,25% para bens e 9,25% para serviços, com algumas exceções) sobre o valor que serviu de base de cálculo das contribuições, acrescido do valor do IPI vinculado à importação – se este for integrante do custo de aquisição.

Observe-se que, sobre a possibilidade de creditamento dos insumos, há uma distinção quanto à forma de cálculo que é de suma importância: o § 1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 estabelece como base para determinação do crédito o valor “adquirido no mês”; por outro lado, o § 3º do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 não realiza essa exigência – a base para determinação do crédito é simplesmente o valor que serviu de base de cálculo das contribuições – ou seja, não pressupõe necessariamente uma aquisição em seu sentido estrito.

Ressalte-se, ainda, que o § 1 º do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 afirma categoricamente que:

 

“o direito ao crédito de que trata este artigo e o artigo 17 desta Lei aplica-se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei”.

 

Assim, a intenção do legislador ao permitir o crédito advindo de importações foi a de evitar que o PIS/COFINS-Importação, efetivamente pago pelo importador, tivesse um efeito cascata sobre o PIS/COFINS incidente sobre a sua receita bruta, o que resta claro, inclusive, da Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 135/2003, que deu origem à Lei nº 10.833/2003, onde o então Ministro da Fazenda esclareceu:

 

“O principal objetivo das medidas ora propostas é o de estimular a eficiência econômica, gerando condições para um crescimento mais acelerado da economia brasileira nos próximos anos. Neste sentido, a instituição da Cofins não-cumulativa visa corrigir distorções relevantes decorrentes da cobrança cumulativa do tributo, como por exemplo a indução a uma verticalização artificial das empresas, em detrimento da distribuição da produção por um número maior de empresas mais eficientes – em particular empresas de pequeno e médio porte, que usualmente são mais intensivas em mão de obra.” [2]

 

Veja-se que, ao criar o PIS/COFINS não cumulativo, o Governo Federal tinha como objetivo corrigir distorções decorrentes da cobrança cumulativa do tributo – i.e., evitar o chamado “efeito cascata”, que atinge diretamente os consumidores finais e tem efeitos nocivos à econômica brasileira.

É exatamente neste contexto que deve ser feita a análise acerca da possibilidade de determinado custo ou despesa, em que incorra a empresa, gerar crédito de PIS/COFINS na sistemática não cumulativa, como no caso do gasto com bens admitidos sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica.

Vale esclarecer que, no presente artigo, não estamos nos referindo aos gastos com aluguéis ou contraprestação de arrendamento mercantil [3] (inciso IV do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004); ou gastos com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (inciso V do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004), dado que os bens admitidos sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica no Brasil sequer integram as contas do balanço patrimonial do importador.

O presente artigo visa demonstrar que, de acordo com a legislação em vigor e a atual jurisprudência dos tribunais, os bens admitidos no País em Admissão Temporária para Utilização Econômica devem ser considerados verdadeiros insumos da prestação de serviços ou produção de bens do importador e, portanto, passíveis de gerar créditos para fins de apuração do PIS/COFINS não cumulativo com base no inciso II do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004.

 

4. O CONCEITO DE INSUMO PARA O PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO

As despesas classificadas como insumo e passíveis de gerar créditos de PIS/COFINS são somente aquelas essenciais ao desempenho da atividade econômica da empresa. Fonte da imagem: Jungheinrich.

 

O conceito de insumo não está definido na legislação federal.

De acordo com o Dicionário Houaiss da Língua Portuguesa [4], insumo significa “cada um dos elementos (matéria-prima, equipamentos, capital, horas de trabalho, etc) necessários para produzir mercadorias ou serviços”.

Este conceito está em linha com a definição trazida por Marco Aurélio Greco, o qual afirmou que, sob a ótica da não-cumulatividade do PIS/COFINS, insumos são:

 

“[…] todos os elementos físicos ou funcionais – o que abrange bens, serviços e utilidades deles decorrentes, ligados aos fatores de produção (capital e trabalho), adquiridos ou obtidos pelo contribuinte e onerados pelas contribuições – que sejam relevantes para o processo de produção ou fabricação, ou para o produto, em função dos quais resultará receita ou faturamento onerados pelas contribuições.” [5]

 

Por outro lado, a Secretaria da Receita Federal (hoje Receita Federal do Brasil – “RFB”), ante a mencionada carência regulamentar, publicou a Instrução Normativa SRF nº 247/2002 (alterada pela Instrução Normativa SRF n.  358/2003) e Instrução Normativa SRF n. 404/2004, restringindo o conceito de insumo aos seguintes itens [6]:

 

a) matérias primas, produtos intermediários, material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; e
b) serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;

 

A restrição imposta pela RFB gerou inúmeros litígios entre as autoridades fiscais e os contribuintes, resultando em três posicionamentos diferentes sobre a definição do termo insumo:

 

  • a posição mais conservadora: adotada pela RFB por meio das instruções normativas acima mencionadas, que restringe o conceito de insumo apenas aos bens e serviços que efetivamente são consumidos no processo produtivo. Esta posição aplica o conceito de insumo previsto na legislação do IPI [7], que permite a escrituração de crédito apenas “nos casos de produtos adquiridos para utilização ou consumo próprio ou para comércio, e eventualmente destinados a emprego como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de produtos para os quais o crédito seja assegurado, na data da sua redestinação.”
  • a posição intermediária: em que se avalia a essencialidade da despesa, limitando-se aos gastos que sejam imprescindíveis para a consecução daquela atividade econômica específica; e
  • a posição mais abrangente: que tem como critério básico a necessidade e usualidade da despesa ou do gasto incorrido. Trata-se do conceito utilizado pela legislação do IRPJ [8] para fins de dedutibilidade de despesas na sistemática do lucro real [9].

 

Conforme será visto adiante, tanto o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”), quanto o Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) tem entendido que a posição intermediária é a mais correta para definir o conceito de insumo para apuração dos créditos de PIS/COFINS.

A posição mais conservadora (adotada pela RFB) não deve prevalecer, pois as limitações previstas na legislação do IPI foram estabelecidas sob a ótica de um tributo não cumulativo que incide apenas sobre operações de produtos industrializados. O PIS/COFINS, incidente sobre a receita bruta das empresas, possui um universo muito maior e a sua não cumulatividade jamais poderia se limitar aos materiais que se integrem fisicamente ao produto fabricado.

Tanto é assim que o próprio artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 e o artigo 15 da Lei nº 10.865/2004, não obstante não tenham definido o conceito de insumo, estabeleceram que este deve compreender os “bens” (em seu sentido amplo, sem restringir em “matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem”) e também os “serviços” utilizados na atividade econômica da empresa, incluindo os gastos com “combustíveis e lubrificantes”.

Frise-se que, neste contexto, se mostra também incorreta a utilização dos critérios destinados ao IRPJ/CSLL, posto que a dedução das despesas operacionais no âmbito desses tributos tem como finalidade a apuração do lucro real da empresa; e não evitar a repercussão econômica que um sistema de tributação cumulativo acarretaria no preço final do seu produto e/ou serviço.

Por esse motivo, as despesas classificadas como insumo e passíveis de gerar créditos de PIS/COFINS são somente aquelas essenciais ao desempenho da atividade econômica da empresa – ou seja, aquelas cuja ausência resultaria na impossibilidade de produzir a mercadoria ou prestar o serviço.

Em 2015, a Segunda Turma do STJ deu provimento, por maioria, ao REsp nº 1.246.317 adotando o mesmo entendimento acima explanado:

 

PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC.  VIOLAÇÃO  AO  ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA    N.   98/STJ.   CONTRIBUIÇÕES   AO   PIS/PASEP   E   COFINS NÃO-CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3º, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
(…)
3. São ilegais o art. 66, §5º, I, “a” e “b”, da Instrução Normativa SRF n.  247/2002 – Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n.  358/2003) e o art. 8º, §4º, I, “a” e “b”, da Instrução Normativa SRF  n. 404/2004 – Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de “insumos” previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para  efeitos de creditamento  na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a conceituação de “insumos”, para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não  se  identifica  com  a  conceituação  adotada  na legislação do Imposto   sobre   Produtos   Industrializados   –   IPI,  posto  que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde exatamente aos  conceitos  de  “Custos  e  Despesas Operacionais” utilizados na legislação  do  Imposto  de  Renda  –  IR,  por  que  demasiadamente elastecidos.
5. São “insumos”, para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art.  3º,  II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens  e  serviços  pertinentes  ao,  ou  que  viabilizam  o processo produtivo  e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta  a  atividade  da  empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em  que  a  recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios  sujeita,  portanto,  a  rígidas  normas  de  higiene e limpeza.  No  ramo  a  que  pertence,  as  exigências  de  condições sanitárias  das  instalações  se  não  atendidas implicam na própria impossibilidade  da  produção e em substancial perda de qualidade do produto  resultante.  A  assepsia  é  essencial  e imprescindível ao desenvolvimento   de  suas  atividades.  Não  houvessem  os  efeitos desinfetantes,   haveria   a   proliferação  de  microorganismos  na maquinaria  e  no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os  impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência  do  termo “insumo” para contemplar, no creditamento, os materiais  de  limpeza  e  desinfecção,  bem  como  os  serviços  de dedetização  quando  aplicados  no  ambiente  produtivo  de  empresa fabricante de gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido.
(STJ – REsp 1.246.317/MG; T2 – SEGUNDA TURMA; Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES; DJe 29/06/2015 – grifamos)

 

É necessário esclarecer que este precedente ainda não demonstra o posicionamento pacífico do STJ, o que ocorrerá apenas com o julgamento do REsp nº 1.221.170 pela 1ª Seção do STJ, que apreciará a matéria em sede de recurso repetitivo [10]. Mas é possível dizer que esta decisão já demonstra a tendência do Tribunal em aplicar a mais razoável das interpretações.

Em âmbito administrativo tal discussão já está mais avançada. A grande maioria dos precedentes do CARF que tratam do conceito de insumo deixa claro o entendimento acima exposto, conforme se observa das ementas de dois julgados de março de 2017, abaixo:

 

NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como elemento diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências legais. (CARF – Acórdão nº 3402-002.566; 4ª Câmara; 2ª Turma Ordinária; Data da Publicação: 08/03/2017)
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e “serviços” que integram o custo de produção.
CRÉDITOS. SERVIÇOS APLICADOS INDIRETAMENTE NA PRODUÇÃO. TRATAMENTO E TRANSPORTE DE REJEITOS INDUSTRIAIS. É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação aos serviços de transporte e co-processamento de RGC; transporte e processamento de borra de alumínio e refratário; beneficiamento de banho eletrolítico e transporte de rejeitos industriais; por integrarem o custo de produção do produto destinado à venda (alumínio). (CARF – Acórdão nº 3402-003.863; 4ª Câmara; 2ª Turma Ordinária; Data de Publicação: 01/03/2017)

 

Por outro lado, destaca-se que os precedentes dos tribunais não cuidam especificamente dos bens importados sob Admissão Temporária para Utilização Econômica.

 

5. A POSIÇÃO DA RFB E O ENTRAVE ADMINISTRATIVO PARA UTILIZAÇÃO DO CRÉDITO

A RFB entende que as máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado e admitidos primeiramente sob o regime especial aduaneiro de admissão temporária com suspensão total de pagamento de tributos somente podem ser objeto do desconto de créditos depois de ocorrido o despacho para consumo. Fonte da imagem: UTS Egypt.

 

Sobre bens importados com o benefício de regimes aduaneiros especiais há apenas uma manifestação da Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 9ª Região Fiscal na Solução de Consulta nº 52/2011 que cuidou, na verdade, da importação de bens sob o regime de Admissão Temporária com suspensão total de tributos.

Nesta oportunidade, a RFB entendeu que as máquinas e equipamentos admitidos sob o regime especial aduaneiro de admissão temporária com suspensão total de pagamento de tributos somente poderia ser objeto do desconto de créditos depois de ocorrida a nacionalização do bem, passando este a integrar o ativo imobilizado do importador. Vejamos a ementa abaixo:

 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP IMPORTAÇÃO DE MÁQUINAS DESTINADAS AO ATIVO IMOBILIZADO. REGIME DE ADMISSÃO TEMPORÁRIA. CRÉDITO SOMENTE DEPOIS DO DESPACHO PARA CONSUMO. As máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado e admitidos primeiramente sob o regime especial aduaneiro de admissão temporária com suspensão total de pagamento de tributos somente podem ser objeto do desconto de créditos, na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP, nos termos do § 7º do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, depois de ocorrido o despacho para consumo dos referidos bens e na proporção de 1/48 (um quarenta e oito avos) do crédito total ao mês.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, art. 15, inciso V e §§ 4º e 7º; Decreto nº 6.759, de 2009 (RA), arts. 354 e 358, incisos I e II; IN SRF nº 285, de 2003, art. 4º, § 1º, inciso II, art. 10, § 1º, inciso II, art. 15, inciso V e §§ 9º a 12.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS IMPORTAÇÃO DE MÁQUINAS DESTINADAS AO ATIVO IMOBILIZADO. REGIME DE ADMISSÃO TEMPORÁRIA. CRÉDITO
SOMENTE DEPOIS DO DESPACHO PARA CONSUMO. As máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado e admitidos primeiramente sob o regime especial aduaneiro de admissão temporária com suspensão total de pagamento de tributos somente podem ser objeto do desconto de créditos, na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP, nos termos do § 7º do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, depois de ocorrido o despacho para consumo dos referidos bens e na proporção de 1/48 (um quarenta e oito avos) do crédito total ao mês.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, art. 15, inciso V e §§ 4º e 7º; Decreto nº 6.759, de 2009 (RA), arts. 354 e 358, incisos I e II; IN SRF nº 285, de 2003, art. 4º, § 1º, inciso II, art. 10, § 1º, inciso II, art. 15, inciso V e §§ 9º a 12. (SRRF09/Disit – Solução de Consulta nº 52 de 18 de janeiro de 2011)

 

O entendimento da RFB é razoável para importações temporárias que não são oneradas pelo PIS/COFINS-Importação, como no caso da suspensão total; mas não é aplicável aos bens admitidos sob Regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica, tendo em vista o pagamento proporcional dos tributos.

Ocorre que, não obstante a legislação respaldar o direito dos importadores à utilização de tal crédito (tendo em vista a caracterização do bem como insumo), é provável que somente recorrendo ao Judiciário as empresas consigam efetivar a compensação do PIS/COFINS-Importação pago no regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica.

Isto porque, atualmente, o “CFOP 3.930 – Lançamento efetuado a título de entrada de bem sob amparo de regime especial aduaneiro de admissão temporária” não consta na “Tabela CFOP – Operações Geradoras de Créditos – Versão 1.0.0” ´[11] da Escrituração Fiscal Digital das Contribuições incidentes sobre a Receita (EFD-Contribuições).

Tal fato representa um entrave administrativo e operacional à efetiva compensação, pelo importador, do PIS/COFINS-Importação pago no regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica; além de um forte indicativo de que a opinião da RFB sobre uma possível compensação ou ressarcimento de tais créditos (Instrução Normativa nº 1.300/2012) será negativa.

No entanto, como visto acima, o bem admitido no Brasil por meio do referido regime possui todas as características necessárias à sua classificação como insumo (passível de gerar créditos de PIS/COFINS na sistemática não cumulativa), quais sejam:

 

(i) sua entrada no País é efetivamente onerada pelo PIS/COFINS-Importação (ainda que proporcionalmente ao seu tempo de permanência no território nacional);
(ii) em virtude de exigência legal, tal bem é diretamente utilizado na prestação de serviços a terceiros ou na produção de outros bens destinados a venda; e
(iii) para fins contábeis, não há a sua incorporação ao ativo imobilizado do importador (arrendatário).

 

6. CONCLUSÃO

Para que o importador consiga garantir o direito ao crédito e efetivar a compensação do PIS/COFINS-Importação pago no Regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica provavelmente será preciso recorrer ao judiciário. Fonte da imagem: Naco.

 

O Governo Federal, quando instituiu o regime não cumulativo do PIS/COFINS, deixou claro que o objetivo da medida era estimular a eficiência econômica, corrigindo distorções decorrentes da tributação cumulativa, como o seu efeito cascata.

Com a criação do PIS/COFINS-Importação esta preocupação foi novamente manifestada, fazendo com que fosse incluído no artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 a possibilidade de as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do PIS/COFINS não cumulativo se creditarem das importações oneradas pelo PIS/COFINS-Importação.

O direito de crédito previsto no artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 (que disciplinam o PIS/COFINS sobre a receita bruta das empresas) não se confunde com o direito de crédito protegido pelo artigo 15 da Lei nº 10.865/2004. Os requisitos sobre a forma de cálculo dos créditos advindos de transações com pessoa jurídica domiciliada no Brasil são diferentes dos que resultam de importações.

Nas transações com pessoa jurídica domiciliada no exterior, o crédito é apurado mediante a aplicação das alíquotas impostas na importação dos bens ou serviços (atualmente 11,25% para bens [12] e 9,25% para serviços, com algumas exceções) sobre o valor que serviu de base de cálculo do PIS/COFINS-Importação. Esta forma de cálculo se aplica inclusive para o caso de importação de insumos.

Tal procedimento difere daquele de apuração de créditos em transações domésticas, no qual, para cálculo do crédito de PIS/COFINS sobre insumos, deve ser considerado o seu valor de “aquisição”.

Na importação, não há essa exigência. Ao contrário, nota-se que a preocupação maior do Governo Federal nas transações com pessoa jurídica domiciliada no exterior era com o fato de a importação ter sido efetivamente onerada pelo PIS/COFINS-Importação.

Desta forma, tendo em vista que os bens admitidos no Brasil sob o regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica são:

 

(i) efetivamente onerados pelo PIS/COFINS-Importação (ainda que proporcionalmente ao seu tempo de permanência no território nacional);
(ii) utilizados diretamente na prestação de serviços a terceiros ou na produção de outros bens destinados a venda, por expressa previsão legal; e
(iii) não são incorporados ao ativo imobilizado do importador (arrendatário).

 

Tais bens possuem todas as características exigidas pelo caput e parágrafos do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 para serem considerados insumos para fins de creditamento do PIS/COFINS na sistemática não cumulativa.

Vale reforçar que, atualmente, o “CFOP 3.930 – Lançamento efetuado a título de entrada de bem sob amparo de regime especial aduaneiro de admissão temporária” não consta na “Tabela CFOP – Operações Geradoras de Créditos – Versão 1.0.0” [13] da Escrituração Fiscal Digital das Contribuições incidentes sobre a Receita (EFD-Contribuições), o que representa um entrave administrativo e operacional para que o importador consiga efetivar a compensação do PIS/COFINS-Importação pago no regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica; e também um indicativo de que a opinião da RFB sobre uma possível compensação ou ressarcimento de tais créditos (Instrução Normativa nº 1.300/2012) será negativa.

Em razão disso, é provável que, para garantir o efetivo direito ao crédito ora em comento, devidamente previsto na legislação, seja necessário recorrer ao Poder Judiciário.


O que você achou deste artigo sobre o Regime de Admissão Temporária para Utilização Econômica? Se você acha que ele facilitou o seu entendimento sobre o tema e, que mais artigos nessa linha deveriam ser escritos, dê sua opinião, sugira um tema ou escreva um comentário.

Lembre-se de SEGUIR nossa fanpage no Facebook e a comunidade de Estudos Aduaneiros no Google+. Lá são postadas novidades e notícias relevantes sobre Comércio Exterior e Tributação, assim você estará sempre informado quando lançarmos novas publicações!


Laura Kurth
 é Advogada no Rio de Janeiro com ampla experiência em consultoria tributária internacional, principalmente para os setores de petróleo e gás, industrial e de produtos ao consumidor. Bacharel em Direito pela PUC-Rio; Cursando MBA em Planejamento Tributário na PUC-Rio.

Agradecemos a sua audiência. Até o próximo artigo!


REFERÊNCIAS

[1] CHAVES, Thiago do Poço. Coletânea de Direito Aduaneiro. São Paulo: IOB/Sage, 2016, p. 129 a 148.

[2] Excetuadas as vedações expressamente previstas na legislação, como os gastos com: (i) mão de obra paga a pessoa física; e (ii) aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição (§2º do artigo 3º das Leis nº 10.867/2002 e 10.833/2003).

[3] Note que estamos nos referindo aqui às alíquotas do inciso I do artigo 8º da Lei nº 10.865/2004, sem considerar o adicional cobrado nas hipóteses previstas no seu §21. Apesar deste ponto também gerar boas discussões, dado que tais remessas são beneficiadas pela alíquota zero do PIS/COFINS-Importação (§14 do artigo 8 da Lei nº 10.865/2004).

[4] Dicionário Houaiss da Língua Portuguesa. Rio de Janeiro: Objetiva, 2001, p. 1.629.

[5] GRECO, Marco Aurélio. Não-cumulatividade no PIS e na COFINS. Revista Fórum de Direito Tributário, n. 12, Belo Horizonte: Fórum, nov./dez, 2004, p. 11-12.

[6] art. 66, §5º, I, “a” e “b” da Instrução Normativa SRF  nº  247/2002 (alterada pela Instrução Normativa SRF n.  358/2003) e o art. 8º, §4º, I, “a” e “b” da Instrução Normativa SRF  n. 404/2004.

[7] Inciso III do artigo 251 do Decreto nº 7.212/2010 (Regulamento do IPI).

[8] “Art. 299.  São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47 “§ 2º  As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º).”

[9] Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.

[10] STJ – REsp nº 1.221.170; Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO; DJe 22/04/2014.

[11] http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1681 – visitado em 28/03/2017.

[12] Note que estamos nos referindo aqui às alíquotas do inciso I do artigo 8º da Lei nº 10.865/2004, sem considerar o adicional cobrado nas hipóteses previstas no seu § 21.

[13] http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/1681 – visitado em 28/03/2017.

Deixe uma resposta

O seu endereço de e-mail não será publicado. Campos obrigatórios são marcados com *